1. Főoldal
  2. Hírek
  3. ART
  4. Transzferárak alkalmazása cégcsoporton belül

Transzferárak alkalmazása cégcsoporton belül

ART 2011-08-15

Nyomtatás
Forrás: www.apeh.hu

Az elsõként bemutatásra kerülõ esetben az ellenõrzés egy jelentõs multinacionális holding magyarországi leányvállalatára terjedt ki. Az adózó a vizsgált idõszakban az általa gyártott termékek túlnyomó többségét külföldi kapcsolt vállalkozások, csekély hányadát pedig belföldi nem kapcsolt vállalkozások részére értékesítette.

_____________________________________

Kérjen ingyenes Önadózó bemutató számot!

Az Önadózó újság egy korábbi számának megküldésével Ön betekintést nyerhet abba a mûhelymunkába, amellyel havonta többezer vállalkozás, intézmény és tanácsadó részére nyújtunk segítséget, szakmai információkat, megoldásokat adókötelezettségeik szakszerû teljesítéséhez. Önadózó - az adózók lapja. Adó - Tb - Számvitel - Munkaügy a gyakorlatban, havonta 64 oldalon. A megadott postacimre megküldjük, jelezze e-mailben: info@onadozo.hu

__________________________________________

A transzferárak alkalmazása cégcsoporton belül – társaságok adókötelezettsége és ellenõrzése

A világkereskedelmi ügyletek több, mint 60 %-át vállalatcsoporton belüli tranzakciók teszik ki. A cégcsoportok tagvállalatai (kapcsolt felek) az egymás közötti szerzõdéseik, ügyleteik - különbözõ termékek belsõ adás-vétele, szolgáltatások valós vagy formális nyújtása, pénzügyi instrumentumok cseréje - során alkalmazott eladási árakkal (transzferár) jelentõs összegû nyereséget vagy veszteséget tudnak átcsoportosítani egyik cégbõl a másikba, ezáltal egyik nemzetállamból a másikba. Céljuk sok esetben az adófizetés optimalizálása a vállalatcsoport szintjén, ezért a transzferáras ügyleteket az adóhatóság kiemelt figyelemmel kíséri.

Az adóhatósági ellenõrzések azonban nemcsak a cégcsoport-szintû adóoptimalizálás, hanem más okok, például a helyi menedzseri érdekeltség az egyes tagvállalatok jövedelmezõségének emelésére vagy a transzferárak nem megfelelõ kezelése, a számítási módszerek aktualizálásának elmaradása következtében is szembesülhetnek transzferárazási hibákkal.

A transzferár-nyilvántartási kötelezettség bevezetése óta számos szakmai cikk jelent meg a transzferárak dokumentálása, valamint a transzferárazási módszerek bemutatása témakörében, és a transzferárazás témája az elmúlt években a hazai közgazdasági felsõoktatásban is nagyobb teret nyert. Az APEH ellenõrzési irányelveiben már évek óta jelen volt és a NAV 2011. évi ellenõrzési irányaiban is a kiemelt vizsgálati célok között szerepel a transzferáras ügyek ellenõrzése.

(Az idei ellenõrzési irányok szerint a vállalati struktúra és a piaci kapcsolatrendszer vonatkozásában megállapítható tendenciákra figyelemmel fokozódik a kapcsolt vállalkozások közötti ügyletek, a transzferárak ellenõrzésének jelentõsége. A korábbi ellenõrzések tapasztalatai alapján a multinacionális vállalkozások mellett indokolt figyelmet fordítani a kis- és középvállalkozási szektor adózóinak egymás közti belföldi ügyleteire is. A transzferár-nyilvántartások vezetésének ellenõrzésére jellemzõen sor kerülhet az egyes adókötelezettségek vizsgálata – célvizsgálat – keretei között, az utólagos ellenõrzések keretében pedig az alkalmazott ár vagy ártartomány tartalmi vizsgálata kerül elõtérbe, figyelemmel az ügyletek valós tartalmára és a felek valódi ügyleti szándékára. Fokozott szakértelmet igényel a kapcsolt vállalkozások közötti szolgáltatások és immateriális javak adásvételével, kölcsönök nyújtásával, eszközök bérletével, különféle jutalékokkal, jogdíjakkal, a különleges pénzügyi mûveletekkel összefüggõ szokásos piaci ár megállapítása.)

A fentiekre tekintettel is változatlanul jelentõs figyelem kíséri a transzferárazás – mint tudjuk, nem egzakt – tudományát, különösen ami a nehezebben elérhetõ gyakorlati tapasztalatokat illeti. Ennek megfelelõen a továbbiakban néhány konkrét példa bemutatására kerül sor, helyenként felhívva a figyelmet az ellenõrzések anyagi jogi hátterére is.

1., Az elsõként bemutatásra kerülõ esetben az ellenõrzés egy jelentõs multinacionális holding magyarországi leányvállalatára terjedt ki.  Az adózó a vizsgált idõszakban az általa gyártott termékek túlnyomó többségét külföldi kapcsolt vállalkozások, csekély hányadát pedig belföldi nem kapcsolt vállalkozások részére értékesítette.  A társaság a kapcsolt felek részére történt értékesítéssel kapcsolatban nem készített transzferár-nyilvántartást, az árképzés elviekben a holding által a cégcsoportra meghatározott árazási politikán alapult. Az adóbevallásban kapcsolt felek miatti módosító tételek nem szerepeltek.

Az ellenõrzés feltárta, hogy a vállalat által alkalmazott árképzési elvek, módszerek nem feleltek meg a vizsgált idõszakra vonatkozó, a szokásos piaci ár meghatározásával összefüggõ nyilvántartási kötelezettségrõl szóló 18/2003. (VII.16.) PM rendeletben elõírtaknak, és az árak tartalmilag sem voltak piacinak tekinthetõk.

(Itt hívom fel a figyelmet, hogy az adóhatósági ellenõrzések azoknak az éveknek a tekintetében, amelyekre még a 18/2003. PM rendelet volt hatályban – alapvetõen 2009. december 31-éig, a 22/2009. (X.16.) PM rendelet 9. - 10. §-aiban foglaltaknak megfelelõen –, a 18/2003. PM rendelet alapján végzi a nyilvántartások formai és részben tartalmi vizsgálatát. E korábbi idõszakra vonatkozóan még nem rögzítette a hazai nyilvántartási rendelet az EU TPD [1]-n alapuló, részben csoportszintû dokumentáció elfogadhatóságát, kizárólag a hazai társaságra kidolgozandó transzferár-nyilvántartást említette. Ennek ellenére véleményem szerint nem indokolt hibának tekinteni, ha az adózóra és kapcsolt feleire vonatkozó szabályszerû dokumentáció már a 2010-et megelõzõ idõszakokban tartalmazta a vállalatcsoport tagvállalatainak ügyleteire vonatkozó közös, szabványosított információkat is. Az viszont hiba, ha kizárólag vállalatcsoport-szintû információkat tartalmaz a dokumentáció és nem készítették el az adózóra és kapcsolt feleire vonatkozó szerzõdésenkénti – vagy a lényegileg azonos, illetve egymással szorosan összefüggõ szerzõdések esetén az összevont – „országspecifikus” nyilvántartást.)

Az ellenõrzés az OECD transzferár irányelvekre [2] vonatkozó útmutatása alapján, az ügyleti nettó nyereségen alapuló módszerrel, a több millió cég adatait tartalmazó nyilvános Amadeus [3] adatbázis segítségével határozta meg a szokásos piaci nyereségtartományt.

Az összehasonlító elemzés során a nyilvános adatbázisból a vizsgált társaság tevékenységéhez hasonló független vállalkozások nyereséghányadait vette figyelembe az ellenõrzés. A vizsgált cég árbevételébõl, költségeibõl pedig kiszûrték a nem kapcsolt vállalkozások részére történt értékesítések bevételeit és költségeit. A társaság külföldi kapcsolt vállalkozásai felé az egyik vizsgált évben (kismértékû) veszteséget, a másik évben nyereséget ért el. A nyereséges évben az ellenõrzött ügyleteken realizált nyereséghányad elérte az összehasonlító elemzésben szereplõ versenytársak nyereséghányadát, így ennek az évnek a transzferárai elfogadhatóak voltak. A veszteséges év vonatkozásában viszont – mivel a vállalkozás üzemi eredménye lényegesen alacsonyabb volt, mint a szokásos piaci ár mellett lett volna –, az adóalapot az ellenõrzés megemelte. A megállapítás több tízmilliós nagyságrendû társasági adó különbözetet jelentett.

2., A következõ példa egy transznacionális [4] vállalkozásnál (magyarországi anyavállalatnál) folyó ellenõrzés tapasztalatait ismerteti. A külföldi leányvállalatok felé alkalmazott árrés nagyságrendekkel alacsonyabb volt, mint a független partnerek felé megszabott árakban felszámított árrés. A társaság nem módosította a társaságiadó-alapot a kapcsolt vállalkozások miatti korrekciós tétellel.

A cég független feleknek is nagy arányban értékesített, így megrendelésenként történõ kigyûjtéssel meg lehetett állapítani a független felekkel folytatott ügyletek során realizált átlagos árréshányadokat a súlyozott eladási árak, valamint a súlyozott beszerzési árak, illetve elõállítási értékek alapján. Ez megfelelõ alapot adott a szokásos piaci árréshányad megállapításához a kapcsolt viszonylatban forgalmazott egyes termékekre vonatkozóan.

Mivel a példa szerinti esetben a társaság a külföldi leányvállalatok felé alacsonyabb árrést érvényesített, mint a független partnerek felé, a kockázati tényezõk pedig lényegileg nem tértek el, az ellenõrzés a független felekkel folytatott tranzakciók eredményességéhez igazította a kapcsolt ügyletek eredményét.

A módszert illetõen jegyzem meg, hogy amennyiben korrekció nem szükséges (pl. nem kapcsolódnak eltérõ garanciális vállalások, szállítási, marketing- vagy egyéb költségek az egyes szerzõdésekhez), a független vállalkozásokra kapott értékekbõl statisztikai számítással interkvartilis-tartomány alakítható ki, melynek elviekben bármelyik eleme elfogadható szokásos piaci árként – illetve jelen esetben árréshányadként – az OECD-irányelvek alapján. A statisztikai adatoknak általában az elsõ és harmadik negyedelõpontját (alsó és felsõ kvartilisét) és a közé esõ értékeket tekintjük mérvadó tartománynak. Természetesen ez nem jelenti azt, hogy a tartományba esõ bármely érték megfelel a szokásos piaci ár elvének. Ezért azt, hogy a konkrét esetben melyik legyen az elfogadott érték – például az alsó kvartilis, a medián vagy a felsõ kvartilis, vagy ezek tovább módosított értékei –, mindenkor az adott ügyletek további jellemzõi, a független felekkel folytatott ügyletektõl való esetleges olyan egyéb eltérései döntik el (pl. árfolyam-, partner-, ország- vagy egyéb kockázati eltérés a független és a kapcsolt ügyletek között), amelyeket nem lehetett az árréshányad meghatározásakor beépíteni a számításba. Alapszabályként a tartományba esõ azon értéket kell kiválasztani és szükség esetén helyesbíteni, amely a legjobban tükrözi a kapcsolt ügylet körülményeit.  

3., Arra is van példa, hogy hibás szûréssel támasztják alá a vállalkozások az általuk alkalmazott transzferárak helyességét. Egy multinacionális vállalatcsoport magyarországi termelõegységénél például a nyilvános adatbázisban történõ szûréskor a független, összehasonlítási alapot képezõ vállalkozások kigyûjtése során nem vették figyelembe sem a tevékenységi kört, sem a vállalati méretet. Így az általuk létrehozott nyereségtartomány (a kiválasztott cégek nyereséghányadaiból kialakított interkvartilis-tartomány) nem volt piacinak tekinthetõ, ugyanis semmilyen tekintetben nem tükrözte az adózó tevékenységére, illetve az adózó „szokásos” termelési és piaci környezetére jellemzõ körülményeket. Hasonló esetekben célszerû a tevékenységi és a nagyság szerinti szûréshez ragaszkodni, és amennyiben a kapott minta túlságosan kicsinek bizonyul, az ügyletek jellemzõitõl függõen érdemes lehet a földrajzi szûrést tágítani (például nemcsak magyar, hanem más közép-európai konkurenseket is kiválasztani), majd szükség esetén korrekciókat végezni.

A fenti esetben az adóhatósági kontroll szintén több tízmilliós nagyságrendû társaságiadó-megállapítást jelentett.

Az elõbbiekben bemutatott példák elsõsorban a nemzetközi kapcsolatokkal rendelkezõ társaságok adózási gyakorlatát és ellenõrzését érintõen mérvadóak. Az OECD transzferár-irányelvei is alapvetõen a nemzetállamok közötti káros adóverseny elkerülése és az aluladóztatás kiküszöbölése érdekében születtek, a jövedelem és vagyon adóztatásáról szóló OECD Modellegyezmény 9. cikkére, a szokásos piaci ár elvére alapozva. Mindamellett a NAV ellenõrzési irányai a belföldi vállalatcsoportok ellenõrzésére is hangsúlyt fektetnek, hiszen a nyereség és a veszteség tagvállalatok közötti átcsoportosítása elõidézheti a költségvetés idõleges vagy végleges megkárosítását. Ezért a kizárólag belföldi kapcsolt felekkel ügyleteket folytató társaságiadó-alanyok esetén is ügyelni kell mind a szabályszerû és tartalmilag is kielégítõ dokumentáció elkészítésére (a mentesülõ szervezetek és ügyletek kivételével, ld. Tao-tv. 18. § (5), 22/2009. PM rendelet), mind a kapcsolt ügyletek megfelelõ árazására. Belföldi viszonylatban jellemzõen az egymás közötti bérleti díjak átszámlázására, a közös irodai vagy adminisztratív költségek megfelelõ megosztására, a pénzügyi mûveletek helyes elszámolására célszerû ügyelni, és nem utolsósorban arra, hogy a tárgyi eszközök, immateriális javak (pl. szoftverek) közös használata vagy a használat átadása, továbbá az értékesítéssel vagy más jogcímen történõ végleges átadás esetén annak vonzatai mindkét társaság könyveiben megfelelõen kerüljenek elszámolásra. Amennyiben pedig az átadási árak nem feleltethetõk meg a szokásos piaci árnak, szükség van a társasági adó alapjának korrekciójára mind az adózás rendjérõl szóló 2003. évi XCII. törvény 1. § (8) bekezdése, mind a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (Tao-tv.) 18. §-a alapján. A szokásos piaci ártól való eltérés miatti módosítás hatálya alá tartozik tehát minden gazdasági esemény, ezek között a Tao-tv. által külön is nevesített, speciális ügyletek (jegyzett tõke apporttal történõ emelése, jegyzett tõke leszállítása nem pénzben történõ vagyonkiadással, megszûnés miatti nem pénzbeni vagyonkiadás, osztalék nem pénzbeni vagyoni juttatásként történõ teljesítése).

A transzferáras tételek mellett lényeges, hogy ne feledkezzünk meg az egyéb, a kapcsolt vállalkozásokat is érintõ társaságiadó-alap módosításokról sem, így például az alultõkésítés miatti adóalap-növelõ tételrõl (Tao tv. 8. § (1) bekezdés j) pontja).  A teljesebb kép kedvéért továbbá megemlítem a társaságokra vonatkozóan néhány további adónemmel kapcsolatban a szokásos piaci árral összefüggõ rendelkezéseket. Így a 2009. adóévvel bezárólag az adóhivatal vizsgálja a társas vállalkozások különadójával kapcsolatosan is a szokásos piaci ártól való eltérések vonzatait a 2006. évi LIX. törvény 3. § (15) bekezdése alapján. Az EVA-alanyokra vonatkozóan speciális kapcsoltsági korrekció él: az eva-alapot növeli a kapcsolt felektõl kapott összes bevétel a 2002. évi XLIII. törvény 5. § (2) bek. a) pontja szerint. Az általános forgalmi adó tekintetében pedig a 2007. évi CXVII. törvény 66. §, 67. § (1)-(2) bekezdései, 255. §, 259. § 13. pontja vonatkozik a szokásos piaci ár alkalmazására.

Végül felhívom a figyelmet, hogy a már említett EU transzferár-dokumentációs szabályoknak az új nyilvántartási rendeletben [5] történõ megjelenésén kívül a transzferár-nyilvántartások aktualizálásakor, illetve az új nyilvántartások készítésekor arra is célszerû figyelemmel lenni, hogy 2011-tõl a Tao-törvényben (18. § (2) bek.) – az OECD irányelvek módosításával összhangban – kiemelésre került a korábban az egyéb módszerek közé tartozó ügyleti nettó nyereségen alapuló módszer, valamint a nyereségmegosztásos módszer. Az ezen módszereket alkalmazó társaságoknak a korában készült nyilvántartásokat nem szükséges kizárólag a Tao-tv. fogalmi változásai miatt módosítani, mivel az nem érinti az ár megállapítását (ld. a 22/2009. PM rendelet 3. § (4) bekezdését). Új ügyletek fenti két módszerrel történõ árazása esetén azonban az érintett vállalkozásoknak a törvényi fogalmakkal összhangban kell a szokásos piaci ár meghatározására alkalmazott módszert megnevezni transzferár-nyilvántartásukban, melyet legkésõbb a 2011. üzleti évrõl készülõ társasági adóbevallás leadásának napjáig kell elkészíteni.

Szénásy Péterné
Koordinációs ügyintézõ
Ellenõrzési Koordinációs Osztály
NAV Közép-dunántúli Regionális Adó Fõigazgatósága
 
-------
[1] Ld. a Tanács állásfoglalása (2006. június 27.) az Európai Közösségben található kapcsolt vállalkozások transzferár-képzési dokumentációjára (EU TPD) vonatkozó magatartási kódexrõl (2006/C 176/01)

[2] OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations, OECD Transzferár irányelvek a multinacionális vállalkozások és az adóhatóságok számára (Magyar nyelvû kiadásban az 1995-ben elfogadott irányelvek szövege jelent meg az MKVK gondozásában. Az irányelv 2010-ben elfogadott módosításokkal hatályos, hivatalos, idegen nyelvû szövege a honlapról szerezhetõ be.) OECD: Organization for Economic Co-operation and Development, Gazdasági Együttmûködési és Fejlesztési Szervezet

[3] Üzleti alapon mûködtetett, de nyilvánosan elérhetõ cégadatokból felépített európai adatbázis, mely tartalmazza az egyes társaságok alapadatain kívül például a tevékenységi adatokat, a pénzügyi adatokat és a kapcsolt vállalkozásokra vonatkozó adatokat

[4] Transznacionális vállalkozás (TNC): a nemzetközi vállalkozás azon típusa, mely több nemzetgazdaságban is termelõegységgel rendelkezik, ugyanazon termék elõállítását az országhatárokon átnyúlva végzi.

Multinacionális vállalkozás (MNC): a nemzetközi vállalkozás másik típusa; több nemzetállamból származó tõkét integráló vállalkozás vagy vállalatcsoport. A két fenti típus kombinációja is megjelenik számos nemzetközi nagyvállalat mûködésében.

[5] 22/2009. (X.16.) PM rendelet a szokásos piaci ár meghatározásával összefüggõ nyilvántartási kötelezettségrõl

***

A cégmenedzselés kézikönyve

Ez a könyv nem elvont magasságokba vezeti az olvasót, hanem ismerõs terepre, a saját cégébe invitálja vissza: e könyvben egy speciálisan magyar cégbemutatót tartunk a cégtulajdonosnak a saját cégérõl. Rendre visszatérõen arra késztetjük, hogy õ a saját cégére vonatkoztassa az ideális kkv-ról felvázolt prezentációnkat. A cégmenedzselés kézikönyve - átfogja a cégvezetés összes területét - a szervezéstõl, vezetéstõl, munkaügyeken, a marketingen át az adózásig, rálátást ad a könyvelésre is. Kiadó: Adónet.hu Zrt. 2011. Terjedelem: 735. oldal.  Ára: 9.900,-Ft - de most 20%  kedvezménnyel: 7.350,-Ft + 820,-Ft postaköltségel itt:  info@cegmenedzseles.hu

Vissza az előző oldalra

Webáruház

Szabályzatok

Szabályzatok kategória összes termékének megtekintése

E-Könyvek

E-Könyvek kategória összes termékének megtekintése

Szakkönyvek

Szakkönyvek kategória összes termékének megtekintése

E-Start

Önadózó segítség az ügyek elektronikus intézéséhez.

Vissza az előző oldalra